Документ
Письмо ФНС России от 14.10.2022 № БВ-4-7/13774@ "О возврате излишне уплаченной суммы налога"
Комментарий
При выявлении в ходе проверок схем минимизации налогообложения путем дробления бизнеса с целью применения УСН налоговым органам следует выявлять организатора и консолидировать по нему доходы и расходы всех остальных участников, чтобы определить действительные налоговые обязательства. Вопрос о том, как поступать с суммами налогов, уплаченными "рядовыми" участниками схемы, рассмотрела ФНС России в письме от 14.10.2022 № БВ-4-7/13774@. Разъяснения основаны на выводах ВС РФ (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 24.03.2022 № 307-ЭС21-17087, 307-ЭС21-17713 и определение от 25.03.2022 № 450-ПЭК21).
ФНС России указывает нижестоящим налоговым органам, что налоги, уплаченные участниками схемы по дроблению бизнеса, нужно учитывать при определении обязательств организатора схемы наряду с общими доходами и расходами, а также ранее не заявленными вычетами по НДС. При этом контролеры должны исходить из того, что указанные налоги вносились в бюджет не участниками схемы дробления, а непосредственно организатором в соответствующие даты.
Далее авторы комментируемого документа отмечают: единый налог при УСН по своей экономической сути является эквивалентом налога на прибыль организаций. Поэтому в первую очередь налог при УСН, уплаченный участниками схемы, нужно заcчитывать в счет налога на прибыль, доначисляемого организатору. Зачет производится в рамках охваченных проверкой периодов, начиная с наиболее ранних, и без учета трехлетнего срока, установленного ст. 78 НК РФ. При этом поскольку суммы налога на прибыль в такой ситуации считаются уплаченными организатором на дату фактического внесения налоговых платежей в бюджет другими участниками схемы, то именно от этих дат нужно отталкиваться при расчете пеней и штрафов для основного участника.
Если в счет налога на прибыль будет зачтена не вся сумма УСН, внесенного участниками схемы, то остаток направляется на погашение других недоимок, образовавшихся у организатора по итогам проверки. Принцип тот же: зачет проводится исключительно в рамках проверяемых периодов, начиная с наиболее ранней недоимки. Но при этом датой уплаты считается уже не день фактического внесения налога в бюджет участником схемы, а день принятия решения по проверке, в том числе подобным образом могут быть зачтены и доначисленные суммы НДС.
В решениях по проверке следует приводить два отдельных расчета – доначисляемых сумм в полном размере на основе консолидации доходов и расходов (первый) и с учетом налогов, уплаченных всеми элементами схемы (второй).
Такой порядок необходимо применять как к будущим проверкам, так и к решениям по проверкам, которые:
- не вступили в силу;
- вступили в силу, но срок их обжалования в судебном порядке не истек;
- вступили в силу, но срок их обжалования в вышестоящий налоговый орган не истек;
- были обжалованы, но по ним еще нет вступившего в силу решения суда первой инстанции.
По вопросу возврата налогов участникам схемы налоговое ведомство указало следующее: поскольку уплаченные ими суммы идут в зачет налоговых обязательств организатора, то участники не вправе подавать уточненки, обнуляющие соответствующие обязательства. Требовать же возврата уплаченных сумм они могут, но только после того, как будет полностью возмещен ущерб, причиненный бюджету в результате совместных действий всех участников схемы дробления бизнеса.
Поэтому инспекторы, проводящие проверку, должны уведомлять о зачете уплаченных сумм налога в счет обязательств организатора всех участников схемы, а также налоговые органы по месту их учета.