Документ
Письмо Минфина России от 14.04.2017 № 03-05-04-02/22593
Комментарий
В комментируемом письме финансовое ведомство пришло к выводу, что изменение в течение налогового периода (года) категории земель или вида разрешенного использования земельного участка не является основанием для пересчета суммы земельного налога за этот год. Такие разъяснения доведены до налоговых органов письмом ФНС России от 19.04.2017 № БС-4-21/7402@.
Напомним, что земельный налог в отношении каждого земельного участка рассчитывается исходя из кадастровой стоимости этого участка по состоянию на 1 января года налогового периода (п. 1 ст. 391 НК РФ). Кадастровая стоимость участка зависит от категории земель и (или) вида разрешенного использования этого земельного участка (см. п. 1.10 Методических указаний, утв. приказом Минэкономразвития России от 12.05.2017 № 226 (вступает в силу 10.06.2017), приказ Минэкономразвития РФ от 12.08.2006 № 222).
Ставки по земельному налогу тоже могут различаться в зависимости от категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка (п. 2 ст. 394 НК РФ).
Таким образом, при изменении категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка может измениться сумма земельного налога (из-за изменения кадастровой стоимости и налоговой ставки), которую придется уплачивать в отношении этого участка. В этой связи возникает вопрос, с какого налогового периода следует учитывать указанные изменения при расчете земельного налога.
В рассматриваемом письме Минфин России отметил, что новую кадастровую стоимость земельного участка и новые налоговые ставки необходимо применять с налогового периода, следующего за годом изменения категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка. Свою точку зрения финансовое ведомство основывает на позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 09.02.2017 № 212-О. Обосновывается она следующим.
Если в течение налогового периода кадастровая стоимость земельного участка изменилась, то по общему правилу такое изменение не учитывается при определении налоговой базы в текущем и предыдущих налоговых периодах. Исключений из этого правила два (п. 1 ст. 391 НК РФ):
- изменение стоимости вследствие исправления любой ошибки, допущенной при определении кадастровой стоимости земельного участка. Такое изменение учитывается при определении налоговой базы с налогового периода, в котором была применена ошибочно определенная кадастровая стоимость (это может быть как текущий, так и предыдущий период);
- изменение стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда. Налоговую базу можно уточнить как за текущий, так и за предыдущие налоговые периоды (в зависимости от того, в каком периоде подано заявление об изменении стоимости и принято по нему решение).
Соответственно, изменение кадастровой стоимости земельных участков, произошедшее в текущем налоговом периоде в результате перевода земель из одной категории в другую или изменения вида разрешенного использования земельного участка, может быть учтено только со следующего налогового периода по земельному налогу (независимо от того, привели данные изменения к улучшению или к ухудшению положения налогоплательщика).
Что касается налоговой ставки, то, по мнению КС РФ, при исчислении земельного налога за конкретный налоговый период должна применяется налоговая ставка, соответствующая категории земель и (или) виду разрешенного использования земельного участка по состоянию на 1 января этого налогового периода.
Рекомендации
Если в результате перевода земель из одной категории в другую или изменения вида разрешенного использования земельного участка изменилась его кадастровая стоимость и (или) налоговая ставка, налогоплательщику следует учесть такое изменение со следующего года. В текущем налоговом периоде сумму земельного налога скорректировать нельзя.